Налоговый кодекс Украины, который 18 ноября Верховная Рада Украины приняла в целом как закон, недавно был направлен на подпись Президенту Украины. Данный документ непосредственно касается интересов верующих граждан и религиозных организаций.
Следует отметить, что до того, как принятый Налоговый кодекс был направлен на подпись Президенту, в него внесли "технические уточнения", изложены на 32 страницах. Об этом председатель Верховной Рады Владимир Литвин заявил сразу после принятия документа в парламенте.
Определение понятий
В статье 14 Кодекса сохранилась действующая норма Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц», что относит к независимой профессиональной деятельности осуществления физическими лицами религиозной (миссионерской) деятельности. Для работы в такой способ указанные лица не должны быть предпринимателями или наемными работниками, однако в своей деятельности могут использовать наемный труд не более одного физического лица.
Подпункт 14.1.121 этой статьи Кодекса определяет, что неприбыльными организациями являются те, основной целью деятельности которых является не получение прибыли, а производство благотворительной деятельности и меценатства и иной деятельности, предусмотренной законодательством.
Статус неприбыльности и налогообложения религиозных организаций
Статья 157 Налогового кодекса сохраняет за зарегистрированными религиозными организациями статус неприбыльности, который на сегодня предусмотрен п.7.11 статьи 7 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий».
Это означает, что от налогообложения освобождаются доходы религиозных организаций, полученные в виде:
• средств или имущества, поступающих безвозмездно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований;
• любых других доходов от предоставления культовых услуг, а также пассивных доходов (пункт 157.7 Кодекса).
При этом доходы или имущество религиозных организаций не подлежат распределению между их учредителями или членами и не могут использоваться для выгоды любого отдельного учредителя или члена религиозной организации и ее должностных лиц, кроме оплаты труда последних и отчислений на социальные мероприятия (пункт 157.8 Кодекса).
Право религиозной организации на пользование льготами в налогообложении налогом на прибыль возникает после внесения ее в Реестр неприбыльных организаций и учреждений, который ведется центральным органом государственной налоговой службы.
В случае ликвидации неприбыльной организации ее активы должны быть переданы одной или нескольким неприбыльным организациям соответствующего вида или зачислены в доход бюджета, если иное не предусмотрено законом, регулирующим деятельность соответствующей некоммерческой организации (пункт 157.11 Кодекса).
Случаи, когда неприбыльные организации должны платить налог на прибыль
Пункт 157.9 статьи 157 Налогового кодекса Украины содержит достаточно сложные формулировки, заимствованные из Закона о налогообложении прибыли предприятий, из которых можно сделать следующий вывод.
Если доходы неприбыльных организаций (в том числе религиозных организаций), полученные в течение отчетного (налогового) года из источников, указанных ниже, на конец первого квартала года, следующего за отчетным, превышают 25% общих доходов за этот период, то такая неприбыльная организация обязана уплатить налог с нераспределенной суммы прибыли по ставке 16% к сумме такого превышения.
Данная норма применяется к доходам неприбыльных организаций, полученных из следующих источников:
1. разовых или периодических взносов, отчислений учредителей и членов;
2. средств или имущества, поступающих таким неприбыльным организациям от проведения их основной деятельности и в виде пассивных доходов;
3. дотаций или субсидий, полученных из государственного или местных бюджетов, государственных целевых фондов или в пределах технической или благотворительной, в том числе гуманитарной помощи (кроме дотаций на регулирование цен на платные услуги).
Следует заметить, что первый пункт этого перечня источников является новацией Налогового кодекса, поскольку его не было в перечне, который содержится в ныне действующем п.7.11.5 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий».
По мнению эксперта, это дополнение на практике может негативно повлиять на деятельность религиозных организаций. В работе налоговых органов вполне реальным может стать подход, когда безвозвратная финансовая помощь и добровольные пожертвования в пользу религиозных организаций будут расцениваться как "разовые или периодические взносы, отчисления учредителей и членов". В таком случае неиспользованные в течение отчетного года финансовые поступления вместо полного освобождения от налогообложения подпадут под действие этой новации.
В конце концов данная норма может привести к лишению религиозных организаций возможностей для аккумуляции (накопления) средств для долгосрочных целей, имеющих большую стоимость реализации – например, для строительства культовых сооружений или приобретения недвижимого имущества для осуществления социальной работы.
Кроме этого, независимо от вышеупомянутых положений Кодекса, в случае если неприбыльная организация получает доход из других источников, по которым не предусмотрено освобождение от налогообложения, то такая неприбыльная организация обязана уплатить налог на прибыль по ставке 16%. Размер прибыли определяется как сумма доходов, полученных из этих других источников, уменьшенная на сумму расходов, связанных с получением таких доходов, но не выше суммы таких доходов.
При этом в обоих перечисленных случаях сумма амортизационных отчислений не учитывается.
Освобождении религиозных организаций от налога на добавленную стоимость (НДС)
Согласно подпункту 197.1.9 статьи 197 Налогового кодекса Украины от обложения НДС освобождаются операции по поставке религиозными организациями культовых услуг и предметов культового назначения по перечню.
К ним относятся:
• культовые услуги: крещение, заключение церковного брака, похорон, молебен, панихида, освящение (помещений, автомобилей и т.д.), обрезание, первое причастие, бар-мицва (совершеннолетия);
• предметы культового назначения: свечи, иконы (образы), кресты (нательные, погребальные, алтарные, Требна, водосвятные, иерейские, с украшениями и др.), четки, покрывала (алтарные, погребальные и т.д.), медальоны с религиозной символикой, уголь кадильный, ладан , лампадное масло, миро, лампады, кадила, подсвечники (семисвечник, трехсвечник пасхальные и др.), плащаницы, облачения священнослужителей (ризы, подризники, митры, т.п.), венцы, буквари, принадлежности для крещения, дароносицы, дарохранительницы (реликварии), купели, печати для просфор, кропила, чаши, блюдца, дискосы, колокола, органы, фисгармонии, мезузы, талесы, тфилин (Филактерия), скульптурные изображения святых, хоругви, фаны, маца, просфоры, облатки и др., богослужебная литература.
Указанный перечень полностью тождественен «Перечень культовых услуг и предметов культового назначения, операции по предоставлению и продаже которых освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость», утвержденный Постановлением Кабинета Министров Украины № 1010 от 12.09.1997 г.
Следует отметить, что согласно п. 197.4 Кодекса освобождение от налогообложения перечисленных товаров распространяется также и на операции по ввозу на таможенную территорию Украины, то есть импорт. Таким образом, Кодекс предусматривает освобождение от налогообложения, в частности, операций по ввозу в Украину богослужебной литературы. Напомним, что с соответствующей просьбой неоднократно обращались к руководству государства Всеукраинский Совет Церквей и религиозных организаций, отдельные Церкви и Украинское Библейское Общество.
Освобождение религиозных организаций от платы за землю
Статья 282 Налогового кодекса определяет, что религиозные организации относятся к числу тех юридических лиц, которым предоставляется льгота по уплате земельного налога (платы за землю). Напомним, что этой льготой религиозная организация может пользоваться только в том случае владения земельным участком на праве собственности или постоянного пользования. В отличие от этого арендные отношения предусматривают уплату арендной платы.
Согласно п. 282.1.5 Кодекса от уплаты земельного налога освобождаются "религиозные и благотворительные организации, зарегистрированные согласно законодательству Украины, не осуществляющие предпринимательской деятельности". Такая формулировка была указано в редакции Кодекса, подготовленного к рассмотрению во втором чтении.
Однако, в преддверии рассмотрения Кодекса в сессионном зале парламента, Институт религиозной свободы прислал свои поправки к этой статье в Комитет Верховной Рады Украины по вопросам налоговой и таможенной политики. ИРС предложил Комитету уточнить эту формулировку таким образом, чтобы предоставленное религиозным организациям право на ведение хозяйственной деятельности и учреждения предприятий для реализации своих уставных целей, закрепленное в статье 19 Закона Украины «О свободе совести и религиозных организациях», не было использовано как основание для лишения ее льгот относительно земельного налога.
Такое уточнение необходимо потому, что согласно вышеупомянутой редакции п. 282.1.5 Кодекса фактически даже печатанье богослужебной литературы и ее продажа в стенах храма может быть расценено налоговыми органами как предпринимательская деятельность, которая лишает религиозную организацию льготы по земельному налогу в отношении любого земельного участка.
Учет граждан, как налогоплательщиков, и налоговые номера
В статье 63 Кодекса действующие идентификационные номера получили название ИНН (номеров учетной карточки налогоплательщика), по которым осуществляется учет налогоплательщиков в органах государственной налоговой службы. Порядок определения налогового номера устанавливается центральным органом государственной налоговой службы.
Однако п. 63.6 Кодекса предусматривает, что физическое лицо по религиозным убеждениям может отказаться от налогового номера и стать на учет под своей фамилией, именем, отчеством, серией и номером действующего паспорта. Для этого необходимо сообщить об этом в соответствующий орган государственной налоговой службы. В паспортах указанных лиц налоговый орган делает отметку о наличии у них права осуществлять любые платежи за серией и номером паспорта.
При этом п. 70.1 Кодекса предусматривает, что учет таких физических лиц ведется в отдельном реестре Государственного реестра с фамилией, именем, отчеством, серией и номером паспорта без использования регистрационного номера учетной карточки.
Таким образом, Правительство и Парламент решили удовлетворить ходатайство тех православных верующих, которые настаивали на отказе от идентификационных номеров и их учета по фамилии, имени и отчества.
Благотворительность, налоговые скидки для предприятий и граждан
Кроме этого, согласно п. 138.5.3 статьи 138 Налогового кодекса расходы предприятия в виде благотворительных или иных взносов и / или стоимости товаров (работ, услуг) к неприбыльным организациям включаются в состав расходов, учитываемых для определения объекта налогообложения этого налогоплательщика . То есть затраты предприятий на благотворительные цели и в пользу неприбыльных организаций уменьшают базу налогообложения их доходов.
Согласно п. 166.3 Кодекса физические лица, как налогоплательщики, имеют право включить в налоговую скидку (предыдущее название - налоговый кредит) в уменьшение их налогооблагаемого дохода по итогам отчетного налогового года сумму средств или стоимость имущества, переданных ими в виде пожертвований или благотворительных взносов неприбыльным организациям. Последние должны быть зарегистрированы в Украине и внесены в Реестр неприбыльных организаций и учреждений. Однако размер таких пожертвований или благотворительных взносов не может превышать 4% суммы общего налогооблагаемого дохода жертвователя, полученного в течение отчетного года.
Стоит отметить, что Налоговый кодекс уменьшил предельный процент пожертвований и благотворительных взносов граждан, на которые предоставляется налоговая скидка (налоговый кредит). Если сейчас он составляет 5% согласно пункта 5.3.2 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц», то в Кодексе определен в размере 4%, как было указано выше.
Также согласно п. 197.1.15 Кодекса оказание благотворительной помощи освобождается от налога на добавленную стоимость. В частности, речь идет о безвозмездной поставке товаров / услуг благотворительным организациям, созданным и зарегистрированным в соответствии с законодательством. От НДС также освобождаются операции по предоставлению такой помощи самими благотворительными организациями в соответствии с законодательством о благотворительности и благотворительных организациях.
Общие вопросы налогообложения благотворительной помощи регламентируются в п.170.7 статьи 170 Налогового кодекса. Указанная статья определяет особенности начисления (выплаты) и налогообложения отдельных видов доходов.
Особенности налогообложения нерезидентов (иностранных граждан)
Статья 160 Налогового кодекса определяет, что облагаются все доходы нерезидентов, полученные с источником их происхождения из Украины, кроме некоторых исключений. К нерезидентам могут быть отнесены иностранные священнослужители, имеющие постоянное место жительства за границей и приглашенные религиозными организациями для осуществления проповеднической или иной религиозной деятельности в Украине.
В частности, по ставке 15% предполагается облагать такие доходы нерезидентов, полученных с источником их происхождения из Украины:
• вознаграждение за осуществление нерезидентами или уполномоченными ими лицами культурной, образовательной и религиозной деятельности на территории Украины;
• доходы в виде благотворительных взносов и пожертвований в пользу нерезидентов.
* * *
Этот анализ Налогового кодекса Украины не охватывает все аспекты налогообложения граждан и религиозных организаций, поскольку направляет внимание только на основные из них. Этот документ еще не вступил в силу и продолжает обсуждаться на различных уровнях – среди предпринимателей, как заинтересованных субъектов, и в Администрации Президента Украины. При этом Глава государства не исключает возможности применить относительно Кодекса право вето в целях учета замечаний представителей малого и среднего бизнеса.